第十三章　所得税核算-《企业财务会计实务》（劳保版，第三版）

第十三章　所得税核算 第一节　计税基础与暂时性差异 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 第三节　所得税费用的计量与会计处理 406 第一节　计税基础与暂时性差异 407 学习目标与知识要点 学习目标 1. 理解资产和负债的计税基础的确定方法。 2. 掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定方法。 3. 掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认条件。 4. 掌握所得税费用的确认条件和计量方法。 知识要点 1. 计税基础与暂时性差异 2. 递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量 3. 所得税费用的确认和计量 408 一、资产的计税基础 资产的计税基础是指企业在收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以从应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。其计算公式为： 资产的计税基础 = 未来可税前列支的金额 某一资产负债表日资产的计税基础 = 成本-以前期间已税前列支的金额 第一节　计税基础与暂时性差异 409 二、负债的计税基础 负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 负债的确认和偿还一般不会影响企业未来期间的损益，也不会影响未来期间的应纳税所得额，因此，未来期间计算应纳税所得额时，按税法规定可予抵扣的金额为 0，计税基础即为账面价值。 但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。 第一节　计税基础与暂时性差异 410 三、暂时性差异 1. 暂时性差异的界定 暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 在该暂时性差异发生的当期，一般应当确认相应的递延所得税负债或递延所得税资产。 2. 暂时性差异的分类 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响不同，暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 第一节　计税基础与暂时性差异 411 （1）应纳税暂时性差异 应纳税暂时性差异在未来转回时会增加转回期间的应纳税所得额，进一步增加转回期间的应交所得税。应纳税暂时性差异会产生递延所得税负债。 应纳税暂时性差异的形成原因是资产账面价值大于其计税基础，或者负债账面价值小于其计税基础。 第一节　计税基础与暂时性差异 412 （2）可抵扣暂时性差异 可抵扣暂时性差异在未来转回时会减少转回期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税。可抵扣暂时性差异会产生递延所得税资产。 可抵扣暂时性差异的形成原因是资产账面价值小于其计税基础，或者负债账面价值大于其计税基础。 第一节　计税基础与暂时性差异 413 按照规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税。在会计处理上，二者被视同为可抵扣暂时性差异。符合条件的情况下，应确认相关的递延所得税资产。 第一节　计税基础与暂时性差异 414 3. 特殊项目产生的暂时性差异 某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值与计税基础之间的差异也形成暂时性差异。 （1）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，在会计处理上被视同为可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。 第一节　计税基础与暂时性差异 415 （2）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入 15%的部分，准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。 按照企业会计准则规定，该类费用在发生时即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异。 第一节　计税基础与暂时性差异 416 一、递延所得税负债的确认与计量 1. 递延所得税负债的确认 （1）除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。 除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 417 （2）不确认递延所得税负债的特殊情况 1）商誉的初始确认。非同一控制下的企业免税合并中，由于确认递延所得税会产生循环计算，所以企业会计准则规定不确认相关的递延所得税负债。 2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 418 3）企业对与子公司、联营企业、合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。但同时满足以下两个条件的，不确认递延所得税负债： ①投资企业能够控制暂时性差异转回的时间。 ②该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 419 需要强调的是，对于采用权益法核算的长期股权投资，其账面价值与计税基础产生的暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，还应考虑该项投资的持有意图，具体见下表。 不同持有意图下的暂时性差异处理 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 420 2. 递延所得税负债的计量 递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。 在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度一般不会发生变化。企业在确认递延所得税负债时，应以现行适用所得税税率为基础计算确定。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 421 享受优惠政策的企业，如国家需要重点扶持的高新技术企业，享受一定时期的税率优惠，则所产生的暂时性差异应以预计转回期间的适用所得税税率为基础计算。 无论应纳税暂时性差异的转回期间是多久，递延所得税负债的确认不要求折现。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 422 二、递延所得税资产的确认与计量 1. 递延所得税资产的确认 （1）确认的一般原则 资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额以抵扣该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得并用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 423 1）有关交易或事项发生时，对会计利润或应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整。 2）有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项，则确认的递延所得税资产也应计入所有者权益。 3）企业合并时产生的可抵扣暂时性差异的所得税影响，应相应调整企业合并确认的商誉或应计入当期损益的金额。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 424 （2）不确认递延所得税资产的特殊情况 如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易或事项发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额或可抵扣亏损，且该项交易或事项中产生的资产或负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 425 2. 递延所得税资产的计量 （1）适用税率的确定 确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，以转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。 无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 426 （2）递延所得税资产的减值 资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值，按减记金额作原确认分录的相反分录。 如果递延所得税资产的账面价值因上述原因减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额并用以利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现，则应相应恢复递延所得税资产的账面价值。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 427 三、适用税率变化对确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响 如果税法变化导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化，则企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率重新计量。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 428 适用税率变化的情况下，应对原已确认的递延所得税资产及递延所得税负债的金额进行调整，反映税率变化带来的影响。 除直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产及递延所得税负债的相关调整金额应计入所有者权益以外，其他情况下因税率变化产生的调整金额应确认为税率变化当期的所得税费用（或收益）。 第二节　递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量 429 所得税费用是利润表的重要组成部分，用资产负债表债务法处理所得税的相关业务，其最终目的是在利润表中全面客观地反映所得税费用的发生情况，进而同步在资产负债表中分项反映递延所得税资产或递延所得税负债以及应交所得税。 一、所得税费用的计量 所得税费用可按以下公式计量： 所得税费用 = 递延所得税+当期所得税 第三节　所得税费用的计量与会计处理 430 递延所得税 = 当期递延所得税负债的增加+当期递延所得税资产的减少-当期递延所得税负债的减少-当期递延所得税资产的增加 当期所得税 = 当期应交所得税 = 应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额 应纳税所得额 = 会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额+境外应税所得弥补境内亏损-弥补以前年度亏损 第三节　所得税费用的计量与会计处理 431 二、所得税费用的会计处理 首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。 本期递延所得税资产（负债）发生额为递延所得税资产（负债）期末余额减去期初余额。 本期所得税费用 = 本期应交所得税+本期递延所得税资产（负债）贷方发生额-本期递延所得税资产（负债）借方发生额 第三节　所得税费用的计量与会计处理 432 值得注意的是，如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，则由该交易或事项产生的递延所得税资产（负债）及其变化也应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。 非同一控制下的企业合并中，因资产、负债的入账价值与其计税基础不同产生的递延所得税资产或递延所得税负债，其确认结果直接影响购买日确认的商誉或计入利润表的损益金额，不影响购买日的所得税费用。 第三节　所得税费用的计量与会计处理 谢 谢 Thanks 433 第一节　计税基础与暂时性差异 $$