项目五 成本管理与控制（课件）《成本计算与控制》（人民邮电出版社）

成本计算与控制 000011110111010101110100101110000111010010111111010000111101001010100111010010101010101001010100101010101001000000011001010010 111001110 知识目标 项目五 成本管理与控制 1．了解定额成本制度的作用；熟悉定额的种类。 2．了解标准成本法的内涵和特点；熟悉标准成本的种类；掌握标准成本的制定方法；掌握成本差异的计算和分析方法。 3．了解作业成本法的内涵和与传统成本法的区别；熟悉作业成本法的核心概念；熟悉作业成本法的核算原理；掌握作业成本法下间接费用的分配方法。 4．了解质量成本会计的含义；熟悉质量成本的种类；掌握质量成本管理活动的内容和最佳质量成本分析方法。 5．了解责任成本管理的含义；熟悉责任成本管理的内容。 2 能力目标 项目五 成本管理与控制 1．会运用定额成本制度进行成本管理。 2．会计算标准成本；会计算成本差异和进行成本差异分析。 3．能够确定作业和成本动因；能够根据成本动因分配间接费用；能够运用作业成本法进行成本核算。 4．能够分类确定质量成本；能够进行质量成本管理活动。 5．能够执行责任成本管理工作。 3 任务一 定额成本制度 1．什么是定额成本制度？定额包括哪些种类？ 2．定额成本法的核算过程是什么？ 任务下达 01 Option — — 4 02 Option 知识准备 定额成本制度是通过事前制定产品定额成本并将其作为目标成本，在生产费用发生的当时将实际发生的费用与目标成本进行对比揭示差异，并找出原因，及时控制、监督实际生产费用的支出，加强成本差异的日常核算、分析和控制，月终再根据定额成本、定额差异和定额变动来计算实际成本的一种成本制度。 定额管理是企业成本管理工作的重要组成部分，是企业制订计划，科学地组织生产，开展企业经济核算的主要基础资料，为企业经营者决策、企业内部控制提供科学依据。 — — 一、定额成本制度的特点 定额成本制度和一般核算方法不同的是，它不仅是一种成本核算方法，还是一种对产品成本进行控制和管理的方法；它不仅注重成本的事前和事后控制，更重要的是能做到成本的日常控制。 因此，定额成本制度更能有效地发挥成本核算对于节约生产费用、降低产品成本的作用。 二、定额的种类 定额是企业管理的重要基础工作，是编制计划和预算的依据，也是进行材料核算、薪酬分配和成本控制的基础。 制定和执行合理的定额，有利于调动人员的积极性、控制消耗、节省资源、降低成本、增加效益和提高竞争力。 — — 1．消耗定额 消耗定额是指在一定的生产和技术条件下，生产单位产品或完成一定工作量应该消耗的物质数量标准，如原材料消耗定额（如机械制造业用的钢材、生铁等）、辅助材料消耗定额（如机械制造业用的润滑油、耐火材料等）和能源消耗定额（如电力、煤炭等）。 “消耗定额”通常包括工艺定额、生产定额和供应定额。 工艺定额是指生产加工过程中应达到的原材料正常消耗的数量标准，是原材料成本控制中生产投料数量的依据。 工艺定额包括原材料的有效消耗和工艺损耗两部分。 有效消耗是指构成产品的材料净耗，如产品净重的消耗或净含量的消耗。 工艺损耗是指生产准备和加工过程中由于产品形状或性能必需产生的损耗，如机械加工产品的边角余料、化工产品的工艺损失等。 所以这些工艺损耗是制造企业生产过程中不可避免的。 工艺损耗量取决于产品设计工艺、生产技术条件和人员的操作水平。 — — 生产定额是指生产一定数量的合格产品所必需的原材料消耗的数量标准，是原材料成本控制中控制领料和仓库发料的依据。 生产定额除了包括工艺定额外，还包括难以预料的废品损失所产生的原材料消耗。 供应定额是指供应部门为了保证生产任务的完成所必须采购的原材料的数量标准，是编制采购计划和物资供应计划的依据。 供应定额除了包括生产定额外，还包括原材料运输、保管过程中的损耗以及由于其他非正常原因所造成的原材料消耗。 — — 2．劳动定额 劳动定额是指在一定的生产和技术条件下，生产单位产品或完成一定工作量应该消耗的劳动量标准（一般用劳动或工作时间来表示）或在单位时间内生产产品或完成工作量的标准。 劳动定额是衡量劳动（工作）效率的标准，是“工时定额”和“产量定额”的合称。 工时定额也称“时间定额”，是生产单位产品或完成一定工作量所规定的时间消耗量，如对车工加工一个零件、装配工组装一个部件或一个产品所规定的时间；对宾馆服务员清理一间客房所规定的时间。   — — 产量定额也称“工作定额”，是在单位时间内（如小时、工作日或班次）规定的应生产产品的数量或应完成的工作量，如对车工规定一小时应加工的零件数量、对装配工规定一个工作日应装配的部件或产品的数量；对宾馆服务员规定一个班次应清理客房的数量。 工时定额和产量定额互为倒数，工时定额越低，产量定额就越高；反之，工时定额越高，产量定额就越低。在制造业里，单件小批生产的组织主要采用“工时定额”；大批量生产的组织主要采用“产量定额”。 — — 3．费用定额 费用定额是指在某一期间内应该发生的费用标准。费用定额主要包括管理费用定额、销售费用定额、财务费用定额等。“费用定额”通常以货币为计算单位。 “费用定额”是某一单项费用的标准，企业可以将这个标准落实到本单位内部的各个部门和单位。例如，某一组织的招待费定额为50万元，其中：销售部门30万元；采购部门10万元；总经理办公室5万元；驻京办事处5万元。 4．储备定额 储备定额是指在某一期间内储备产品的数量标准。 “储备”通常包括原材料储备，辅助材料储备，燃料储备（如煤炭、柴油、汽油和天然气等），设备零、部件储备，在产品、半成品和成品储备等。 — — 三、定额的贯彻执行 企业应加强对各种定额贯彻、执行情况的调查、统计、检查和分析工作，在分析研究中，总结先进经验和先进操作方法，找出影响定额贯彻执行的各种因素，掌握规律和各种产品、各个车间、各个工种定额水平的平衡情况，为修改定额提供依据。 企业应按照先进合理、适应企业的生产技术条件和工艺水平的原则制定定额。 在“保持定额的相对稳定，有利于调动职工的生产积极性”的前提下，根据定额贯彻执行中通过统计、检查、分析所提供的依据，对原有定额做不定期的修改，企业采用新技术、新工艺、新材料后，应及时修改定额。 — — 四、定额成本制度的核算 执行定额成本制度的时候，主要采用的就是定额法。 定额法分为定额成本的制定、脱离定额差异的计算、材料成本差异的计算和定额变动差异的核算4个过程。 五、定额成本制度的评价 通过实行定额成本制度有利于加强成本的日常控制，有利于进行产品成本的定期分析。 实行定额成本制度，能在生产耗费发生的当时，随时揭示脱离定额的各种差异，有利于考核生产各个环节成本控制的成效，进一步挖掘降低成本的潜力。 在具体实行时，应当注意各类差异的区分。 — — （1）定额成本制度是通过事前制定产品定额成本并将其作为目标成本，在生产费用发生的当时将实际发生的费用与目标成本进行对比揭示差异，并找出原因，及时控制、监督实际生产费用的支出，加强成本差异的日常核算、分析和控制，月终再根据定额成本、定额差异和定额变动来计算实际成本的一种成本制度。 定额通常包括消耗定额、劳动定额（工时定额、产量定额）、费用定额和储备定额等。 （2）定额成本法分为定额成本的制定、脱离定额差异的计算、材料成本差异的计算和定额变动差异的核算4个过程。 任务实施 03 Option — — （1）计算分析直接材料成本差异。 （2）计算分析直接人工成本差异。 （3）计算分析变动制造费用差异。 （4）计算分析固定制造费用差异。 （5）汇总标准成本各项差异。根据以上计算，编制标准成本差异汇总表，如表5-2所示。 任务二 标准成本制度 任务下达 01 Option — — 项目 标准成本 实际成本 差异 差异分析 直接材料成本 直接人工成本 变动制造费用 固定制造费用 总成本 表5-2 标准成本差异汇总表 产品：6308#深沟球轴承   产量：1 000件 单位：元 — — 标准成本制度，也称标准成本法、标准成本会计，是把生产过程开始之前的事前计划、生产过程进行中的事中控制和生产过程完成之后的事后计算和分析有机地结合起来的一种成本管理和核算方法。 该制度围绕标准成本的相关指标（如技术指标、作业指标、计划值等）而设计的，将成本的前馈控制、反馈控制及核算功能有机结合而形成的一种成本控制系统。 标准成本制度的主要内容包括成本标准的制定、标准成本的控制、成本差异的揭示及分析、成本差异的账务处理4部分内容。 其流程图如图5-1所示。 标准成本法在实际工作中很少被企业用来进行成本核算，主要用于成本管理与控制，因此本书不介绍成本差异的账务处理的内容。 02 Option 知识准备 — — 图5-1 标准成本法流程图 — — 一、标准成本制度的作用 企业采用标准成本法能够提高企业成本计划和控制的水平，为预算编制、成本控制、成本考核和成本决策提供了便利条件。 1．为全面预算编制提供便利 2．便于分清各成本中心的责任 3．便于成本控制 4．提高决策的准确性和有效性 — — 二、标准成本的种类 在标准成本制度下，事前要根据本企业生产某一种产品的工艺技术过程和内外业务条件，为材料、人工、制造费用每一成本项目制定标准成本。 按制定标准成本所依据的生产技术和经营管理水平，标准成本可以分为理想标准成本、基本标准成本和正常标准成本3种。 — — 1．理想标准成本 理想标准成本是指以现有技术、设备和经营管理处于最佳状态为基础制定的标准成本。 2．基本标准成本 基本标准成本是指以某一年的成本为基础制定出来的标准成本。 3．正常标准成本 正常标准成本是指根据目前已经达到的生产技术水平，以有效地利用生产经营条件为基础所确定的标准成本。 标准成本制度是进行成本差异分析的最佳工具，该方法如果 能够与定额成本制度结合使用，会起到意想不到的最佳效果。 — — 三、标准成本的制定 使用标准成本制度，应事先制定标准成本，以作为控制成本支出的依据和考核成本支出的尺度。 标准成本是指在正常和高效率的运转情况下制造产品的成本，而不是指实际发生的成本，是一种目标成本。 实际发生的历史成本汇总后要分解为与标准成本重合的标准部分和与标准成本偏离的差异部分，并进一步分析差异的原因，为管理决策提供有用的差别成本信息。通常，我们可以通过以下两种含义来理解标准成本。 （1）“单位产品的标准成本”，亦称“标准成本”，它是根据单位产品的标准消耗量和标准单价计算出来的，其计算公式如下。 单位产品标准成本=单位产品标准产量×标准单价 （2）“实际产量的标准成本”，它是根据实际产品产量和成本标准计算出来的，其计算公式如下。 标准成本=实际产量×单位产品标准成本 — — 1．直接材料标准成本的制定 （1）材料用量标准。材料用量标准是指在现有生产技术条件下生产单位产品需用的材料数量，包括构成产品实体的材料、生产中必要的损耗等。制定用量标准时应按产品所需耗用的各种直接材料分别计算。 （2）价格标准。价格标准是指采购部门按供应单位的价格及其他因素预先确定的各种材料的单价，包括买价和运杂费等。 根据用量标准和价格标准就可以确定直接材料的标准成本，公式如下。 直接材料标准成本=材料的价格标准×单位产品的用量标准 2．直接人工标准成本的制定 在直接人工标准成本中，用量标准是指工时标准，价格标准是指工资率标准。 — — 3．制造费用标准成本的制定 由于制造费用按其形态可划分为变动制造费用和固定制造费用两部分，因此，制造费用的标准成本也应分别制定。 （1）变动制造费用标准成本。变动制造费用标准成本中，用量标准就是生产单位产品所需直接人工标准小时或机器工作标准小时，价格标准是变动制造费用分配率标准。 单位工时变动制造费用标准分配率=变动性制造费用预算总额/直接人工（或机器）标准总工时 据此，可确定变动制造费用标准成本的计算公式如下。 单位工时变动制造 费用的标准成本 = 单位产品直接人工 （或机器）的标准工时 × 单位工时变动制造 费用标准分配率 — — （2）固定制造费用的标准成本。固定制造费用标准成本的制定，应视采用的成本计算方法而定。若采用变动成本计算法，则固定制造费用以“期间成本”的名称，全额直接列入损益表，作为本期销售收入的一个扣减项目，因而不必在各产品之间进行分配，当然就不包括在单位产品的标准成本中。 若采用固定成本计算法，固定制造费用要通过分配计入单位产品的标准成本。其分配方法与变动制造费用基本相同，先计算确定一个固定制造费用的单位工时标准分配率，然后乘以预计的直接人工（或机器）标准工时求得单位产品的固定制造费用标准成本。 固定制造费用单位工时的标准分配率可按下列公式计算。 单位工时固定制造费用标准分配率=固定性制造费用预算总额/直接人工（或机器）标准总工时 据此，可确定固定制造费用标准成本的计算公式如下。 单位工时固定制造 费用的标准成本 = 单位工时固定制造 费用标准分配率 × 单位产品直接人工 （或机器）的标准工时 — — 四、成本差异的计算与分析 成本差异是指实际成本与标准成本之间的差额。 实际成本超标准所形成的差异称为不利差异、逆差或超支；实际成本低于标准成本所形成的差异，称为有利差异、顺差或节约。 成本差异包括直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用差异3部分。 其中，制造费用差异又可分为变动制造费用差异和固定制造费用差异。 — — 1．直接材料成本差异的计算与分析 直接材料成本差异包括材料用量差异和材料价格差异两部分。 （1）材料用量差异。材料用量差异是指生产中实际耗用的材料数量与按标准用量计算的应耗用的材料数量之间的差额。材料用量差异的计算公式如下。 材料用量差异=（实际用量×标准价格）-（标准用量×标准价格）  =标准价格×（实际用量-标准用量） （2）材料价格差异。材料价格差异是指对于实际耗用的材料数量按实际价格计算与按标准价格计算之间的差额。材料价格差异的计算公式如下。 材料价格差异=（实际数量×实际价格）-（实际数量×标准价格）  =实际数量×（实际价格-标准价格） — — 2．直接人工成本差异的计算与分析 （1）人工效率差异。直接人工的数量差异通常称为“人工效率差异”，它是指生产中实际产量耗用的实际工时与所应耗用标准工时之间的差额。其计算公式如下。 人工效率差异=（标准工资率×实际工时）-（标准工资率×标准工时）  =标准工资率×（实际工时-标准工时） （2）工资率差异。直接人工的价格差异是指工资率差异，是按实际工资率计算的人工成本与按标准工资率计算的人工成本之间的差额。其计算公式如下。 直接人工工资率差异=实际工时×实际工资率-实际工时×标准工资率 =实际工时×（实际工资率-标准工资率） — — 3．变动制造费用成本差异的计算与分析 变动制造费用差异由变动制造费用效率差异（即“用量”差异）和变动制造费用开支差异（即“价格”差异）构成。 由于变动制造费用同一定的生产活动水平相联系，因此，对变动制造费用应预先编制弹性预算。 假设某企业本月份变动制造费用预算如表5-4所示。 — — 项目 每小时 耗费/元 机器工作时间 8 000小时 9 200小时 10 000小时 11 000小时 间接人工/元 1.5 12 000 13 800 15 000 16 500 润滑剂/元 1.0 8 000 9 200 10 000 11 000 动力/元 0.5 4 000 4 600 5 000 5 500 合计/元 3 24 000 27 600 30 000 33 000 表5-4 变动制造费用预算表 — — 4．固定制造费用成本差异的计算与分析 固定制造费用主要是指企业为了获得生产能力以及维持这种能力的正常运转而发生的费用，它具有在相关范围内其总额固定不变的特性，它通过编制固定预算进行成本控制。 固定制造费用差异是一定期间的实际固定制造费用与标准固定制造费用之间的差额。 其中，标准固定制造费用是标准工时数与固定制造费用标准分配率的乘积。 — — 固定制造费用差异具体包括3种。 （1）耗费差异。它反映了固定制造费用实际支出数与预算数之间的差额，体现了制造费用预算执行的结果。 （2）能量差异。它说明即使固定制造费用的实际数和预算数相等，只要实际和预算的生产工作总时数不同，也会产生固定制造费用分配率不同的差异。 （3）效率差异。效率差异即实际工时数同标准工时数相比所引起的固定制造费用差异。实际工时数和标准工时数之间的关系反映了工人的操作效率。生产同样多的产品，实际工时与标准工时相比越少，说明操作效率越高；反之，说明操作效率越低。 — — 固定制造费用3种差异的计算公式如下。 固定制造费用耗费差异=实际固定制造费用-预算固定制造费用 固定制造费用能量差异=（预算工时数-实际工时数）×固定制造费用标准分配率 固定制造费用效率差异=（实际工时数-标准工时数）×固定制造费用标准分配率 — — （1）计算分析直接材料成本差异。 （2）计算分析直接人工成本差异。 （3）计算分析变动制造费用差异。 （4）计算分析固定制造费用差异。 （5）汇总标准成本各项差异，根据以上计算编制标准成本差异分析汇总表，如表5-6所示。 = 任务实施 03 Option — — 项目 标准成本 实际成本 差异 差异分折 直接材料成本 8 000 9 200 1 200 数量差异  +1 200 价格差异 0 直接人工成本 15 000 16 800 1 800 效率差异  +1 000 工资率差异  +800 变动制造费用 4 500 3 200 -1 300 效率差异   +300 耗费差异 -1 600 固定制造费用 5 400 7 200 1 800 耗费差异   +360 能量差异  +1 080 效率差异   +360 总成本 32 900 36 400 3 500 3 500 表5-6 标准成本差异分析汇总表 产品：6308#深沟球轴承 产量：1 000件   单位：元 — — 按成本动因分配制造费用，计算A、B产品成本。 任务三 作业成本法 任务下达 01 Option 02 Option 知识准备 在传统的产品成本计算中，将除直接材料和直接人工以外的其他生产费用都归入制造费用，并采用单一的分配标准（如直接人工工时或机器工时等）在各种产品之间进行分配。这种制造费用的分配方法不仅提供的成本信息有限，而且往往使生产量较大、技术上不复杂的产品成本偏高，生产量较小、技术上比较复杂的产品成本偏低，从而使成本信息失真，由此带来了成本计算方法的变革及管理思想的转变。作业成本法正是为了弥补传统成本计算方法这一缺陷而产生的，也称为现代成本核算方法。作业成本计算法不仅是一种成本计算方法，更是成本计算与成本管理的有机结合。 作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到作业、生产过程、产品、服务及顾客中的一种成本计算方法。 — — 一、作业成本法的核心概念 作业成本法的指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”。 作业成本法把间接成本（包括期间费用）和直接成本作为产品（服务）消耗作业的成本同等地对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品（服务）成本更准确、真实。 作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。 1．资源 资源是企业生产耗费的原始形态，是成本产生的源泉。企业作业活动系统所涉及的人力、物力、财力都属于资源。一个企业的资源包括直接人工、直接材料、制造费用等。 2．作业 作业是指企业在经营活动中的各项具体活动，如签订材料采购合同、将材料运达仓库、对材料进行质量检验、办理入库手续、登记材料明细账等。 — — 作业是作业成本计算系统中最小的成本归集单元。作业贯穿产品生产经营的全过程，从产品设计、原料采购、生产加工，直至产品的发运销售。执行任何一项作业都需要耗费一定的资源。在这一过程中，每个环节、每道工序都可以视为一项作业。 某个作业上耗费的资源加总构成该作业的成本，称为作业成本；同质作业的成本称为作业成本库。 按其产出或消耗方式进行分类，可以将作业分成4类，如图5-2所示。 作业按是否增加产品或服务价值分为两类：增值作业和非增值作业。 增值作业是那些顾客认为可以增加其购买的产品或服务的有用性而有必要保留的作业。 一项作业必须同时满足下列3个条件才可断定为增值作业： ①该作业导致了状态的改变； ②该状态的变化不能由其他作业来完成； ③该作业使其他作业得以进行。 — — 图5-2 按产出或消耗方式对作业分类示意图 — — 非增值作业是指即便消除也不会影响产品对顾客服务的潜能，不必要的或可消除的作业。 如果一项作业不能同时满足增值作业的3个条件，就可断定其为非增值作业。 作业成本法进行成本管理的核心理念之一即是尽量减少或消除非增值作业。 — — 3．成本动因 在作业成本法中，大量地使用着“成本动因”这一概念。成本动因，亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，即成本的诱因。 成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。 在作业成本法下，成本动因是成本分配的依据。成本动因与成本发生、资源消耗和作业消耗的原因高度相关，支配着成本行为，决定成本的发生，成为成本分配的标准。 在作业成本计算中，成本动因分为资源动因和作业动因。资源动因是引起作业成本变动的因素。 被用来计量各项作业对资源的耗用。运用资源动因可以将资源成本分配给各有关作业。 作业动因是引起产品成本变动的因素，用来计量各种产品对作业耗用的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。基本原理如图5-3所示。 — — 图5-3 成本动因示意图 — — 4．作业中心 作业中心又称成本库，是指构成一个业务过程的相互联系的作业集合，用来汇集业务过程及其产出的成本。 换言之，按照统一的作业动因，将各种资源耗费项目归结在一起，便形成作业中心。 作业中心有助于企业更明晰地分析一组相关的作业，以便进行作业管理以及企业组织机构和责任中心的设计与考核。 — — 二、作业成本法的特点 1．成本计算分为两个阶段 作业成本法的基本指导思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”。 根据这一指导思想，作业成本法把成本计算过程划分为两个阶段：第一阶段，将作业执行中耗费的资源追溯到作业，计算作业成本和作业成本分配率；第二阶段，根据第一阶段计算的作业成本分配率和产品所耗费作业的数量，将作业成本追溯到各有关产品。 作业成本法下的成本计算过程可以概括为“资源—作业—产品”。基本原理如图5-4所示。 — — 图5-4 作业成本计算示意图 — — 2．成本分配强调可追溯性　　 作业成本法认为，将成本分配到成本对象有3种不同的形式：直接追溯、动因追溯和分摊。 作业成本法的一个突出特点，就是对生产活动中发生的各项费用，强调以直接追溯或动因追溯的方式计入产品成本，而尽量避免分摊方式。　　 分摊是一种简便易行且成本较低的成本分配方式。　　 直接追溯，是指将成本直接确认分配到某一成本对象的过程（得到的产品成本是最准确的）。　　 动因追溯，是指根据成本动因将成本分配到各成本对象的过程。 — — 三、作业成本法的核算程序 在作业成本法下，费用的分配与归集是基于“作业消耗资源，产品消耗作业”来进行的，据此，作业成本法的基本原理可以概括为依据不同成本动因分别设置成本库，再分别以各种成本对象所耗费的作业量分摊其在该成本库的作业成本，然后分别汇总各种成本对象的作业总成本，计算各种成本对象的总成本和单位成本。概括起来，作业成本法的具体程序如下。 — — （1）确定成本计算对象，与传统成本计算一样，将产品的品种、批次或者步骤作为成本计算对象。 （2）确认和计量耗用资源的作业，如订单处理、产品设计、员工培训、材料处理、机器调试、质量检查、包装、销售、一般管理等。 （3）计量作业成本。 （4）选择成本动因，即选择驱动成本发生的因素。 （5）汇集成本库。 （6）作业成本分配。其计算公式如下。 分摊成本=某作业成本（库）分配率×被某产品耗用成本动因数量 （7）计算产品成本。 — — 四、作业成本法案例分析 五、作业成本法与传统成本法的区别 1．作业成本法与传统成本法的比较 2．作业成本法较传统的成本计算方法的优越性 （1）拓宽了成本核算的范围。 （2）提供了相对准确的成本信息。 （3）作业成本信息可以有效地改进企业战略决策。 （4）有利于企业杜绝浪费、提高经济效益。 — — 3．作业成本法的局限性 （1）在成本动因的选择上有一定的主观性，尤其是所选择的成本动因并不总是客观的和可以验证的，有些甚至很难进行恰当选择。 （2）实施作业成本计算的费用较高。 （3）作业成本计算的实施将会降低成本信息的纵向和横向可比性。 — — 1．企业可以开展哪些质量成本活动？ 2．如何确定最佳质量成本，并由此进行质量成本分析？ 任务四 质量成本会计 任务下达 01 Option — — 质量成本是企业为了保证和提高产品质量而支出的一切费用，以及因产品质量不能满足客户的要求而产生的一切损失。 换言之，质量成本是企业为了确保产品质量和实施全面质量管理而支出的费用，以及因未达到既定产品质量标准而发生损失的总和。 质量成本会计是以产品质量成本为核算对象，将一定时期内所发生的产品质量费用按其使用目的和性质加以确认，并归入适当科目进行核算，为质量成本的分析和控制提供依据。 质量成本会计是基于全面质量管理运动产生和发展的。 当今社会是一个“客户导向”的管理思想年代，推行“全面质量管理”观念是企业提高竞争优势的重要途径之一。 02 Option 知识准备 — — 一、质量成本的分类 质量成本又称质量费用，它是总成本的一部分，包括确保满意质量所发生的费用，以及未达到满意质量的有形与无形损失。 根据质量费用在质量控制中所起的作用，按经济用途可以将质量成本分成两个组成部分：控制成本和损失成本（或故障成本）。 控制成本与从生产过程中消除缺陷的活动有关，消除缺陷可以通过预防和鉴定两种方式来实现。预防成本是为了防止产生不合格品与质量故障而发生的各项费用，包括诸如质量计划、新产品的评审、人员的培训和工程分析等活动的成本。 — — 这些活动发生在产品投入生产之前，其目的是防缺陷于未然。鉴定或检验成本，是为了检查和评定产品质量、工作质量、工序质量、管理质量是否满足规定要求和标准所需的费用，鉴定或检验的目的是在缺陷出现之后，但产品还未交付用户使用之前消除缺陷。 损失成本，又称故障成本，可以是生产过程中产生的内部损失成本或内部故障成本，也可以是在产品发运后产生的外部损失成本或外部故障成本。 内部损失成本包括不合格品损失费、返修费、质量降级费、机器设备停工损失费。 外部损失成本包括理赔费、退货损失费、折价损失费等。 根据企业实践结果，常见的质量成本如表5-19所示。 — — 质量成本 分析 预防成本 质量计划费 为指定总的质量计划、专门的质量计划，编制质量手册和程序等所支付的费用 新产品评审费 为制定或评审新产品的质量规范，评价新的设计方案，制定试验和实验计划，对供应商进行评价，以及对市场的销售情况进行研究以确定顾客对质量的要求等所支付的费用 质量培训费 为制定和执行质量培训计划所支付的费用 工艺过程计划费 为设计和开发用于工艺过程控制的设备所支付的费用 有关质量数据的费用 为收集质量数据，对质量数据进行分析和制作报告所支付的费用 质量改进措施费 对经常出现的质量问题进行有计划的损失调查支付的费用 表5-19 质量成本（Cost of Quality）分析 — — 质量成本 分析 鉴定成本 外购原材料的检验费 为确定外购原材料的质量所支付的费用 工序检验费 在产品制造过程中，对产品进行的全部测试、抽样检验和其他检验所支付的费用 成品检验费 在出厂前或售后对成品进行的全部检验或测试所支付的费用 质量实验室的运行费 在生产过程中的所有阶段，实验室为检验材料的质量所支付的运行费用 内部损失成本 不合格品损失费 由于产品达不到质量要求，某些产品无法使用或售出所造成的原材料和劳动力的损失费用 返修费 为修复不合格品并使之达到质量要求所支付的费用 降级使用费 由于产品质量达不到规定的质量等级而不得不折价销售所损失的费用 重新试验费 在产品被返修后，对其进行检验和试验所支付的费用 停工损失费 由于质量原因造成设备和人员的停工所损失的费用 外部损失成本 质量担保费 在质量担保期内，因产品质量不符合要求造成用户要求退款、修理或换货所损失的费用 退货损失费 因产品质量不符合要求造成用户将产品退回到销售商所损失的费用 诉讼费 因产品质量不符合要求，处理用户申诉所支付的费用 折价损失费 因产品质量未达到质量标准，折价销售所损失的费用 续表 — — 二、质量成本管理活动 质量成本管理需要企业全员、全方位和全过程的实施，为保证该项成本管理措施能够落到实处，必须进行全员培训，使全体员工理解开展质量成本管理的意义，熟悉质量成本管理的基本知识，才能使质量成本管理落到实处。 开展质量成本管理的具体做法如下。 1．提炼质量成本项目 企业成本项目种类众多，首先要从众多的成本项目中提炼质量成本项目，明确管理对象。 确定质量成本项目时应注意4点：紧紧围绕质量主题，剔除那些貌似有关，实际上关系并不密切的开支项目，以免因质量成本范围漫无边际而失去重点；确立具有调节作用的变动成本项目；质量成本项目必须落实到具体部门，以免因为虚设而无法对责任者考核；质量成本项目要易于统计和核算，符合财务制度，适应统计指标体系。 — — 2．确定目标质量成本 在确定目标质量成本时，要分清哪些成本是可控的，哪些是不可控的，只有可控的成本才能作为目标质量成本。 3．分段实施、逐步落实 在实施质量成本管理的过程中，切忌不分主次，急功近利，各项管理工作应制定落实实施计划，逐步推进。 第一阶段实施的重点，在于对快因素的“限额控制”，建立质量成本管理的概念。 第二阶段实施的重点，在于深化和细化对慢因素的控制，加强管理的基础工作。 — — 三、最佳质量成本分析 产品质量的提高是受成本制约的，质量合格率的提高，会使废品损失减少，而为了提高合格率，又会增加采取预防措施和加强检测手段方面的费用。 鉴别成本和预防费用随着质量合格率的提高而增加；内、外部故障成本，则随着质量合格率的提高而减少。 在实践中，由于种种因素所致，合格率和鉴别预防费用不能总保持单调增加，内、外部故障成本也不能保持单调减少，但其较长期间的总趋势则必然如此。 作为这两类成本之和的质量总成本，有一个极小值，该极小值所对应的处于两类成本的合理平衡点，即最佳质量成本M，如图5-5所示。 — — 图5-5 最佳质量成本分析 — — ① 采用以提高鉴别成本为主的优化模式，包括加强检验把关，引进筛选作业和采取工序控制两个方面，其中起根本作用的是采用工序控制，而且关键在于前道工序的控制。当故障成本占质量成本的比例很大时，提高鉴别成本具有敏感的调节作用。 ② 降低质量成本的步骤，其初级阶段是采用以提高鉴别成本为主的优化模式，其高级阶段是适当增加预防费用，使内、外部故障成本与鉴别成本下降，最终导致质量成本总额下降，让质量成本变为利润，建立以预防为主的优化系统。 — — 故障成本是由于质量不合格所造成的看得见的损失。作为一个企业，废品损失等故障成本所造成的企业利益的丧失，有可能危及企业的市场和生命。 预防和鉴别成本，是为了减少质量方面的损失而必须花费的，减少预防和鉴别费用，会导致故障成本的增加。 关键是如何有效地进行预防和鉴别。技术的先进性与经济的合理性，是每个管理者或工程技术人员必须树立的全面观念。 对于工程技术人员来说，若不顾代价、效益如何，片面追求所谓产品的高质量和技术或设备的先进，就不能算是合格的工程技术人员。 同样，作为一个管理者，若只强调节省开支，不考虑质量进步和技术发展远景，他也就不是合格的管理者。 必须把质量、成本管理结合起来，讲求质量的经济性，探求最佳成本，才能换得理想的经济效益和社会效益。 — — 四、质量成本会计核算的一般程序 1．明确质量成本会计的核算对象 2．建立质量成本会计核算体系 3．定期进行质量成本分析 五、质量成本会计核算的意义 1．有利于保证质量成本核算的及时性、连续性 2．建立质量成本会计能提高全员的质量意识 3．建立质量成本会计能为企业经营管理提供有效支撑 — — （1）企业可以开展的质量成本活动如下。 ① 对全体员工进行成本管理知识的培训，使全体员工理解开展质量成本管理的意义。 ② 提炼质量成本项目，企业要从众多的成本项目中提炼质量成本项目，明确管理对象。 ③ 确立目标质量成本，分清哪些成本是可控的，哪些是不可控的，只有可控的成本才能作为目标质量成本。 ④ 分段实施、逐步落实。在实施质量成本管理的过程中，各项管理工作应制订落实实施计划，逐步推进。 任务实施 03 Option — — （2）产品质量的提高是受成本制约的，质量合格率的提高，会使废品损失减少，而为了提高合格率，又会增加采取预防措施和加强检测手段方面的费用。鉴别成本和预防费用，随着质量合格率的提高而增加；内、外部故障成本，则随着质量合格率的提高而减少。由于种种因素所致，合格率和鉴别预防费用不能总保持单调增加，内、外部故障成本也不能总保持单调减少，但其较长期间的总趋势则必然如此。作为这两类成本之和的质量总成本，有一个极小值，该极小值所对应的处于两类成本的合理平衡点，即最佳质量成本。 — — 1．什么是责任成本管理制度？其内容包括哪些方面？ 2．什么是内部转移价格？常用的内部转移价格有哪些？ 任务五 责任成本管理 任务下达 01 Option — — 责任成本管理是现代企业管理的一个重要组成部分，是把“责任”和“成本”这两个主题巧妙地结合起来的一种科学的成本管理方法，其宗旨是达到在保证生产效率和质量的前提下，以最少的投入换取最大的经济利益，实现企业增效、职工增收的目的。它是一项贯穿企业生产经营全过程的管理工作，须由全员参加、全方位、全过程实施。 一、责任成本管理的含义 责任成本管理是指将企业内部划分为不同的责任中心，明确各责任中心的责任成本，并根据各责任中心的权、责、利关系，来考核其工作业绩的一种成本管理模式。 责任成本管理的理论基础是分权管理的思想，它将成本核算、成本控制与经济责任紧密结合，体现了成本控制过程中权、责、利的协调统一，有利于调动各责任中心的积极性，提高成本控制效果。 责任成本管理的流程如图5-6所示。 02 Option 知识准备 — — 图5-6 责任成本管理流程图 — — 二、责任成本管理的特点 1．以“主体”为对象 2．以“责任”为原则 3．以“可控”为标准 4．以“内部”为范围 三、责任成本管理的原则 1．一致性原则 2．可控性原则 3．激励原则 4．灵活性原则 5．反馈原则 6．例外管理原则 — — 四、责任成本管理的内容 1．确定责任成本中心 企业要形成完整的责任成本管理体系，首先须建立健全组织机构，完善管理体制，明确责任分工。 根据企业经营活动的不同特点，企业考核工作成绩的不同重点和责任成本中心负责人能够控制的范围，责任成本中心可以分为成本中心、利润中心和投资中心等不同种类的责任成本中心。 （1）成本中心 ① 成本中心的含义。一个责任中心只考虑控制成本（费用），不管销售和收入，这种中心称为成本中心。 — — ② 成本中心的考核。由于成本中心没有收入，只对成本负责，因而对成本中心的考核与评价应以责任成本为重点，即以业绩报告为依据，衡量责任成本的实际数额与预算数发生多大差异，并分析研究其发生的原因。成本中心编制的“业绩报告”亦称“实绩报告”，通常只需按该中心的可控成本的各明细项目列示其预算数（责任预算）、实际数和差异数，指标可用金额、实物或时间量度，格式如表5-22所示。 — — 项目 预算数 实际数 差异 下属单位转来的责任成本 一工段 28 000 29 600 1 600 二工段 24 000 23 800 -200 小计 52 000 53 400 1 400 本车间可控成本 工人工资 3 600 3 640 40 管理人员薪金 6 400 6 280 -120 折旧费 4 000 4 000 0 维修费 3 000 3 340 340 机物料 1 800 2 160 360 小计 18 800 19 420 620 本车间责任成本 70 800 72 820 2 020 表5-22 第一车间（成本中心）实绩报告 2017年1月 单位：元 — — （2）利润中心。 ① 利润中心的含义。如果一个责任中心在发生费用的同时产生收入，就可称之为利润中心。建立利润中心，就是要对责任中心实行“自负盈亏”形式的核算与考核。 利润中心可分为自然的利润中心和人为的利润中心两种。自然利润中心是指那些能够直接对外界市场提供产品和劳务，从而给企业带来利润的责任中心。人为的利润中心则是指那些按企业内部结算价格向企业内部各责任中心“出售”产品的责任中心。 ② 利润中心的考核。由于利润中心既对成本负责，又对收入和利润负责，因而对利润中心的考核与评价，应当以贡献毛益与税前净利为重点。由于利润是成本、销售数量和价格等诸多因素综合作用的结果，因而通常以利润为考核和评价利润中心的实绩。下例以数据说明利润中心的考核指标。 — — （3）投资中心。 ① 投资中心的含义。投资中心是既对成本、收入和利润负责，又对投资效果负责的责任中心。投资中心是最高层次的责任中心，它拥有最大的决策权，也承担最大的责任，其获利能力与其所使用的创造利润的资产相联系。如大型集团所属的子公司、分公司、事业部等。投资中心只适用于规模和经营权较大的部门，一般按地区或产品设置，或既按地区又按产品设置。 ② 投资中心的考核。由于投资中心实质上也是利润中心，它不仅需要对成本、收入、利润负责，而且还要对所占用的全部投资承担责任，因而对投资中心的考核与评价除了考核成本、收入和利润等指标外，重点应放在“投资报酬率”和“剩余收益”两个指标的考核。 — — 2．编制责任成本预算 确定责任中心之后，就要明确各责任成本中心的责任成本，就要编制责任成本预算。 这一过程，实际上就是按责任归属，分解企业成本计划的过程。 （1）责任预算的概念。所谓责任预算是指以责任中心为对象，以其可控的成本、收入和利润等为内容编制的预算。责任预算既是责任中心的努力目标和控制依据，又是考核责任中心业绩的标准。在实行责任成本管理的企业中，责任预算是企业全面预算的补充和具体化，可以同全面预算融为一体。 — — （2）责任预算的编制。编制责任预算的目的在于将责任中心的经济责任数量化。预算编制程序有两种方式，一种是在企业全面预算的基础上，从责任中心的角度，对全面预算进行层层分解而形成的各责任中心的预算。或者说，是把全面预算确定的目标，按照企业内部各责任中心进行划分，落实到企业的各个部门和各级单位，以保证实现企业的总体目标。这种自上而下、指标层层分解的方式是比较常见的，其优点是使整个企业浑然一体，便于统一指挥和调度；不足之处是可能会遏制责任中心工作的积极性和创造性。另一种是采取自下而上的方式，即由各个责任中心首先自行列示各自的预算指标，层层汇总，最后由企业负责人或诸如预算委员会等机构进行汇总和调整，从而建立企业全面预算。这种方式虽然有利于发挥各责任中心的积极性，但却容易使各责任中心只注意本中心的具体情况，或者局限于本部门管理的狭窄范围之内。各责任中心的作用虽然可能得到最大限度的发挥，然而却容易造成彼此协调差、支持少，冲击企业的总体目标。而且，这样指标层层汇总的调整，工作量很大。因此，从总体上说，这种方法并不可取，但应注意该方法也有有利于调动和提高责任中心积极性和创造性的一面。 — — 3．责任成本核算 （1）落实责任成本单位与责任人。 （2）对实际发生的责任成本进行核算。 （3）合理制定内部转移价格。 ① 市场价格法。 ② 协商价格法。 ③ 双重内部转移价格法。 ④ 以“成本”作为内部转移价格。 （4）责任转移。 责任转移的内容，一般包括非自身责任造成的停工损失、废品损失、其他损失等。 — — 77 4．业绩考核和评价 责任成本的考核和评价，是发挥责任成本控制作用的关键。因为责任成本的考核与评价是否得当，将会直接影响企业全体成员参与成本管理的积极性的高低。 （1）责任成本的考核。 （2）责任成本报告的编制。责任成本报告按其反映的经济业务内容，可以分为成本报告与财务报告；按其编制的时间，可以分为日报、周报、旬报、季报、年报；按其报告的形式，可以分为书面报告、图解报告和口头报告。责任报告的组成内容应根据各个企业的组织结构确定。 责任成本报告中的“成本差异”，是评价与考核成本中心责任业绩完成情况的重要指标。 — — （3）责任成本的评价。考核的目的是为了进一步调动企业全体员工的成本管理积极性。因此，企业应该将各个责任成本中心完成责任成本的情况，与该责任中心获得的物质利益和其他鼓励结合起来。 通过考核、评估和奖惩，使全体员工明确这一点：责任成本完成得好坏，与自身的物质经济利益和集体荣誉感密切相关。当然，为了使责任成本控制真正在成本管理中发挥作用，还要加强职工的思想工作，要求职工树立全局观念，培养敬业精神，提高管理意识。 — — （1）责任成本管理是指将企业内部划分为不同的责任中心，明确责任成本，并根据各责任中心的权、责、利关系，来考核其工作业绩的一种成本管理模式。 主要内容包括确定责任成本中心、编制责任成本预算、进行责任成本核算、业绩考核与评价四个方面。 （2）内部转移价格是指企业内部有关责任中心之间转移中间产品相互提供劳务的结算价格。 内部转移价格的确定，一般可以采取市场价格法、协商价格法、双重内部转移价格法、以“成本”作为内部转移价格等。 任务实施 03 Option — — 定额成本制度是通过事前制定产品定额成本并将其作为目标成本，在生产费用发生的当时将实际发生的费用与目标成本进行对比揭示差异，并找出原因，及时控制、监督实际生产费用的支出，加强成本差异的日常核算、分析和控制。 月终，再根据定额成本、定额差异和定额变动来计算实际成本的一种成本制度。 定额通常包括消耗定额、劳动定额（工时定额、产量定额）、费用定额和储备定额等。 通过实行定额成本制度有利于加强成本的日常控制；有利于进行产品成本的定期分析；有利于考核生产各个环节成本控制的成效，进一步挖掘降低成本的潜力。 项目小结 — — 标准成本制度是把生产过程开始之前的事前计划、生产过程进行中的事中控制和生产过程完成之后的事后计算和分析有机地结合起来的一种成本计算方法。标准成本可以分为理想标准成本、基本标准成本和正常标准成本3种。 产品的标准成本是由产品的直接材料、直接人工和制造费用组成的，所以标准成本就是针对工厂成本的料、工、费3大项目进行制定的。 直接材料标准成本包括材料用量标准和价格标准；直接人工标准成本包括工时标准和工资率标准；制造费用标准成本包括变动制造费用标准和固定制造费用标准。 成本差异是指实际成本与标准成本之间的差额，包括直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用差异3部分。 其中，制造费用差异又可分为变动制造费用差异和固定制造费用差异。 作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到作业、生产过程、产品、服务及顾客中的一种成本计算方法。作业成本法的指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”。 作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。 — — 按其产出或消耗方式进行分类，可以将作业分成产量级作业、批次级作业、品种级作业和生产维持级作业；按是否增加产品或服务价值分类，可将作业分为增值作业和非增值作业。 成本动因亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，即成本的诱因。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量。成本动因分为资源动因和作业动因。 作业成本法的基本原理可以概括为依据不同成本动因分别设置成本库，再分别以各种成本对象所耗费的作业量分摊其在该成本库的作业成本，然后分别汇总各种成本对象的作业总成本，计算各种成本对象的总成本和单位成本。 — — 作业成本法对直接材料、直接人工等直接成本的核算与传统的成本计算方法并无不同，其特点主要体现在间接制造费用的核算上。 质量成本是企业为了保证和提高产品质量而支出的一切费用，以及因产品质量不能满足用户和消费者的要求而产生的一切损失。 质量成本又称质量费用。根据质量费用在质量控制中所起的作用，按经济用途可以将质量成本分成两个组成部分：控制成本和损失成本（或故障成本）。 质量成本管理需要对全员进行培训、提炼质量成本项目、确立目标质量成本分段实施、逐步落实。 — — 鉴别成本和预防费用，内、外部故障成本之和的质量总成本有一个极小值，该极小值所对应的处于两类成本的合理平衡点，即最佳质量成本。 核算质量成本的一般程序是明确质量成本会计的核算对象；建立质量成本会计核算体系；定期进行质量成本分析。 质量成本会计核算有利于保证质量成本核算的及时性、连续性；能提高全员的质量意识；能为企业经营管理提供有效依据。   — — $$