1.5 投资的核算（课件）《房地产开发企业会计》（立信会计出版社）

第五章 投资的核算 第一节 交易性金融资产的核算 一、 交易性金融资产的划分条件 满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产： （1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等 （2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。 （3）属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。其中，财务担保合同是指保证人和债权人约定，当债务人不履行债务时，保证人按照约定履行债务或者承担责任的合同 第一节 交易性金融资产的核算 二、交易性金融资产的初始计量 交易性金融资产初始确认时，应当按照公允价值计量。购买时发生的相关交易费用，如支付的手续费、佣金等，应直接计入当期损益。 企业取得交易性金融资产，支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成交易性金融资产的初始入账金额。 第一节 交易性金融资产的核算 三、交易性金融资产的后续计量 交易性金融资产，应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。 企业在持有交易性金融资产期间，取得的债券利息或现金股利，应当在计息日或现金股利宣告发放日确认为投资收益。 处置交易性金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应当确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益 第一节 交易性金融资产的核算 四、交易性金融资产的会计处理 （1）取得交易性金融资产 借：交易性金融资产——成本 投资收益 应收利息或应收股利 贷：银行存款等 第一节 交易性金融资产的核算 （2）持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息 借：应收股利或应收利息 贷：投资收益 （3）资产负债表日，公允价值高于其账面余额的差额 借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值低于其账面余额的差额做相反的分录 第一节 交易性金融资产的核算 （4）出售交易性金融资产 借：银行存款 投资收益（差额） 贷：交易性金融资产 投资收益（差额） 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”帐户，贷记或借记“投资收益”帐户。 第二节 持有至到期投资的核算 一、持有至到期投资的划分条件 1. 到期日固定、回收金额固定或可确定 2. 有明确意图持有至到期 3. 有能力持有至到期 二、持有至到期投资的初始计量 企业取得持有至到期投资时，应当按照公允价值进行初始计量。发生的相关交易费用应当计入初始确认金额。实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目。 第二节 持有至到期投资的核算 三、持有至到期投资的后续计量 持有至到期投资应当采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量。持有至到期投资在持有期间按照摊余成本和实际利率计算确认的利息收入，应当计入投资收益。实际利率与票面利率差别较小的，也可以按票面利率计算利息收入，计入投资收益。 第二节 持有至到期投资的核算 四、持有至到期投资的会计处理 （1）取得的持有至到期投资 借：持有至到期投资——成本 应收利息 持有至到期投资——利息调整（差额） 贷：银行存款 持有至到期投资——利息调整（差额） 第二节 持有至到期投资的核算 （2）资产负债日 借：应收利息 或持有至到期投资——应计利息 持有至到期投资——利息调整（差额） 贷：投资收益 持有至到期投资——利息调整（差额） 第二节 持有至到期投资的核算 （3）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的 借：可供出售金融资产 资本公积——其他资本公积（差额） 贷：持有至到期投资——成本、利息调整、 应计利息 资本公积——其他资本公积（差额） 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 第二节 持有至到期投资的核算 （4）出售持有至到期投资 借：银行存款 投资收益（差额） 贷：持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息 投资收益（差额） 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 第三节 可供出售金融资产的核算 一、可供出售金融资产的划分条件 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业购入的在活跃市场有报价的债券、股票和基金等，没有划分为交易性金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可以划分为可供出售金融资产。 第三节 可供出售金融资产的核算 二、可供出售金融资产的初始计量 可供出售金融资产应当以公允价值进行初始计量，购入时发生的相关交易费用应计入初始入帐金额。 企业取得可供出售金融资产，支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成可供出售金融资产的初始入账金额。 第三节 可供出售金融资产的核算 三、可供出售金融资产的后续计量 可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量。公允价值变动形成的利得或损失，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。 采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。 第三节 可供出售金融资产的核算 四、可供出售金融资产的减值 （1）可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额 第三节 可供出售金融资产的核算 （2）对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。 （3）．可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。 第三节 可供出售金融资产的核算 五、可供出售金融资产的会计处理 （1）取得可供出售的金融资产 借：可供出售金融资产——成本 应收股利 贷：银行存款等 或借：可供出售金融资产——成本 应收利息 可供出售金融资产——利息调整（差额） 贷：银行存款等 可供出售金融资产——利息调整（差额） 第三节 可供出售金融资产的核算 （2）资产负债表日 借：应收利息或可供出售金融资产——应计利息 可供出售金融资产——利息调整（差额） 贷：投资收益 可供出售金融资产——利息调整（差额） 第三节 可供出售金融资产的核算 （3）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：资本公积——其他资本公积 公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 第三节 可供出售金融资产的核算 确定可供出售金融资产发生减值的 借：资产减值损失 贷：资本公积——其他资本公积 可供出售金融资产——公允价值变动 随后会计期间内公允价值已上升 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：资产减值损失 或资本公积——其他资本公积 第三节 可供出售金融资产的核算 （4）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的 借：可供出售金融资产 资本公积——其他资本公积（差额） 贷：持有至到期投资 资本公积——其他资本公积（差额） 第三节 可供出售金融资产的核算 （5）出售可供出售的金融资产 借：银行存款 资本公积——其他资本公积 投资收益（差额） 贷：可供出售金融资产——成本、公允价值变动、利息调整、应计利息 资本公积——其他资本公积 投资收益（差额） 第四节 长期股权投资的核算 一、长期股权投资的的核算内容 1.投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资 2．投资企业对被投资单位具有共同控制的权益性投资 3．投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资 4．投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有 报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资 第四节 长期股权投资的核算 二、长期股权投资的初始计量 （一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资 1．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 第四节 长期股权投资的核算 2．合并方以发行权益性证券作为合并对价 如果合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 第四节 长期股权投资的核算 （二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 非同一控制下的企业合并中，购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等均应按其在购买日的公允价值计量。公允价值与账面价值之间的差额，计入当期的损益。 第四节 长期股权投资的核算 （三）企业合并以外其他方式取得的长期股权投资 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： （1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。但实际支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利单独核算，不构成长期股权投资的成本。 第四节 长期股权投资的核算 （2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等相关直接费用，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 第四节 长期股权投资的核算 （3）投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资，其应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 （4）以非货币性资产交换、债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照有关企业会计准则的规定确定。 第四节 长期股权投资的核算 三、长期股权投资的后续计量 （一）长期股权投资的成本法 1．成本法的定义及其适用范围 （1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 （2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 第四节 长期股权投资的核算 2．成本法的核算 长期股权投资采用成本法，其核算方法如下： （1）企业进行初始投资或追加投资时，按投资时的成本增加长期股权投资的账面价值。 （2）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益。但投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后所产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后所产生的累积净利润部分，应冲减长期股权投资的账面价值。 第四节 长期股权投资的核算 （二）长期股权投资的权益法 1．权益法的定义及其适用范围 权益法是指投资以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 第四节 长期股权投资的核算 2.权益法的核算 (1)初始投资成本的调整 采用权益法核算长期股权投资,在投资时,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的帐面价值。 第四节 长期股权投资的核算 (2)投资损益的确认 投资企业在确认投资损益时,其前提是双方的会计政策及会计期间是一致的。如果不一致,应先按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。然后，按下列规定进行处理： ①属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应享有的份额，调增长期股权投资的账面价值，并确认为投资收益。 ②被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按其持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。 第四节 长期股权投资的核算 ③属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应享有的份额，调减长期股权投资的账面价值，并确认为投资损失。 必须明确的是：投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益通常是指长期应收项目。。 第四节 长期股权投资的核算 四、长期股权投资的减值与处置 （一）长期股权投资的减值 企业应对长期股权投资的账面价值定期地逐项进行检查,至少于每年年末检查一次。企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值金额为投资的账面价值与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认的减值损失直接计入当期损益。 第四节 长期股权投资的核算 对于投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的投资，存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。如果可收回金额的计量结果表明，投资的可收回金额低于其账面价值，应当将其账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 第四节 长期股权投资的核算 （二）长期股权投资的处置 借：银行存款 长期股权投资减值准备 投资收益（差额） 贷：长期股权投资 投资收益（差额） 同时，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益 第五节 投资性房地产的核算 一、 投资性房地产的确认和初始计量 （一）投资性房地产的确认 1．属于投资性房地产的项目 （1）已出租的土地使用权。 （2）持有并准备增值后转让的土地使用权。 （3）已出租的建筑物 第五节 投资性房地产的核算 2．不属于投资性房地产的项目 （1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产，包括自用建筑物（固定资产）和自用土地使用权（无形资产）。 （2）作为存货的房地产，通常指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。 将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的定义，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件： 一是，与该资产相关的经济利益很可能流入企业； 二是，该投资性房地产的成本能够可靠地计量。 第五节 投资性房地产的核算 （二）投资性房地产的初始计量 1．外购的投资性房地产 借：投资性房地产 贷：银行存款 2．自行建造的投资性房地产 借：投资性房地产 贷：在建工程 第五节 投资性房地产的核算 二、 投资性房地产的后续计量 （一）采用成本模式进行后续计量 1、取得的租金收入 借：银行存款 贷：其他业务收入 2、按期(月)计提折旧或进行摊销 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧(摊销) 3、计提减值准备 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备 第五节 投资性房地产的核算 （二）采用公允价值模式进行后续计量 1、资产负债表日公允价值高于其账面余额的差额 借：投资性房地产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录 2、取得的租金收入 借：银行存款 贷：其他业务收入 第五节 投资性房地产的核算 （三）后续计量模式的变更 1、以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理 借：投资性房地产——成本 投资性房地产累计折旧(摊销) 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 利润分配——未分配利润”、“盈余公积（差额） 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。 第五节 投资性房地产的核算 三、 投资性房地产的转换和处置 （一）、房地产的转换 1．房地产的转换形式及转换日 （1）投资性房地产开始自用。即投资性房地产转为自用房地产。在此种情况下，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。 （2）作为存货的房地产改为出租。通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。 第五节 投资性房地产的核算 （3）自用建筑物或土地使用权停止自用，改为出租。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，固定资产或土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为租赁期开始日。 （4）自用土地使用权停止自用改用于资本增值。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的土地使用权改用于资本增值，土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期。 第五节 投资性房地产的核算 2．房地产转换的会计处理 （1）成本模式下转换的会计处理 ①将采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产时 借：固定资产或无形资产 投资性房地产累计折旧(摊销) 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧或累计摊销 固定资产减值准备或无形资产减值准备 第五节 投资性房地产的核算 ②将作为存货的房地产改为采用成本模式计量的投资性房地产时 借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发产品 第五节 投资性房地产的核算 ③将自用的建筑物或土地使用权转换为以成本模式计量的投资性房地产时 借：投资性房地产 累计折旧或累计摊销 固定资产减值准备或无形资产减值准备 贷：固定资产或无形资产 投资性房地产累计折旧(摊销) 投资性房地产减值准备 第五节 投资性房地产的核算 （2）公允价值模式下转换的会计处理 ①采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时 借：固定资产或无形资产 公允价值变动损益（差额） 贷：投资性房地产——成本 投资性房地产——公允价值变动 公允价值变动损益（差额） 第五节 投资性房地产的核算 ②作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时 借：投资性房地产——成本 存货跌价准备 公允价值变动损益（差额） 贷：开发产品 资本公积——其他资本公积 第五节 投资性房地产的核算 ③自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时 借：投资性房地产——成本 累计折旧”或“累计摊销 固定资产减值准备、无形资产减值准备 公允价值变动损益（差额） 贷：固定资产或无形资产 资本公积——其他资本公积（差额） 第五节 投资性房地产的核算 （二）投资性房地产的处置 1．成本模式计量的投资性房地产处置 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧(摊销) 贷：投资性房地产其他业务成本 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备 第五节 投资性房地产的核算 2．公允价值模式计量的投资性房地产处置 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产(公允价值变动) 贷：投资性房地产(成本) 投资性房地产(公允价值变动) 同时，按该项投资性房地产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”帐户，贷记或借记“其他业务收入”帐户。按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额，借记“资本公积——其他资本公积”帐户，贷记“其他业务收入”帐户。 $$